一、傳統成本管理VS戰略成本管理

傳統的成本管理主要是通過減少各種服務項目或內容、降低原材料的采購價格、減少各項顯性支出等短期行為來達到節約開支、控制成本的目的。它實質上采用“增加價值”的方法，為降低成本而降低成本，并沒有把成本管理和競爭優勢結合起來。

戰略成本管理主要是通過挖掘企業的隱性成本，將成本信息的分析和利用貫穿于戰略管理，為每一個關鍵步驟提供戰略性成本信息，自始至終取得成本優勢，從而形成企業的競爭優勢，提高核心競爭力，領先于對手。戰略成本管理強調的是知己知彼，揭示企業同競爭對手相比的相對成本地位，并尋求成本持續降低的途徑。也可以說是為了獲得和保持企業持久競爭優勢而進行的成本管理。

企業進行戰略管理的主要目的是為了求得在持續發展中增長和回報這兩個關鍵。也就是所謂的“向管理要效益”。作為戰略管理的一個重要組成部分，戰略成本管理已經替代傳統的成本管理，成為企業加強成本管理，取得競爭優勢的有利武器。

二、戰略成本管理的方法與范圍

戰略成本管理的基本方法有價值鏈分析法、競爭對手分析法、戰略成本動因分析法等等。

價值鏈分析法是一種尋求確定企業競爭優勢的工具。企業價值鏈分析是通過對企業活動進行分解，以各種價值活動為基礎確定成本與效益，考慮單個活動本身及其相互之間的關系，根據企業的戰略目標進行權衡和取舍，從而確定企業的競爭優勢。當企業價值鏈上的所有活動累計總成本小于競爭對手時，就具有了戰略成本優勢。

競爭對手分析法是通過分析競爭對手的價值鏈、優劣勢、反應模式、競爭戰略、乃至核心競爭能力等各方面的信息與證據，考慮其在競爭中的態勢，采用的行動和反應，從而為企業決策的制定和經營活動的開展提供參考依據。

戰略成本動因分析法是分析引起成本發生的根本原因，從而控制企業日常經營中的大量潛在的成本問題。包括微觀層次上的執行性成本動因分析和企業整體層次上的結構性成本動因分析。

戰略成本管理包括固定成本戰略管理和變動成本戰略管理。前者普遍被理解為是固定的，沒有管理的余地，更談不上從戰略的高度去進行，因而不被管理者重視。但事實上，從減少固定資產投資、充分利用供應商到輕資產結構;從間接費用的不合理攤銷到作業成本法的使用;從擴大產量、提高設備利用率、超產到增加固定費用的攤銷、降低單位成本等，都是可以管理的，而且是建立企業成本優勢和核心競爭力的行之有效的方法。所以固定成本戰略管理具有新的價值。

三、科學地進行固定成本戰略管理

不同的行業資產投資比例不同，收益率也不同。例如，航空、郵電通訊行業的固定資產投資就遠遠高于相應的流動資產投入;而采礦、化工類行業對固定資產和流動資產的投資要求都很高;流動資產投入大的行業多集中在日用消費品領域;而零售業對固定資產和流動資產的投入普遍沒有較高要求。同時，股本收益率告訴我們：不同行業之間，投資與收益沒有顯著的相關性;而同一行業內，固定資產投資與收益率普遍相關。

事實可以證明，我們也可以預見：固定資產投入越大，單位產品所攤銷的固定成本就越多，單位產品的總成本越高，利潤就越少，投資收益率就越低。其中，衡量的標準就是固定資產周轉率。對企業而言，彌補固定資產投資大卻帶來低收益的方法是生產附加值高(價格高)的產品和獲得較高的勞動生產率。但由于固定資產投資大的行業(比如星級賓館、航空業)競爭非常激烈，提高價格是不可行的，因此要提高回報、獲得增長，提高勞動生產率，挖掘人的潛力是主要的經營途徑，而科學設計、合理減少固定資產投入是關鍵的戰略途徑。

(一)從固定資產投資角度，采用輕資產結構，有效管理固定成本

在固定資產投資上不盲目求大求先進，在保證科學、合理的前提下，把固定資產投資成本控制在最少的范圍內，降低固定成本占總成本的份額，增加對利潤的貢獻比例。實現投資規模的成本驅動，獲取成本優勢。例如：

(1)對新投資要考慮到每一個細小的環節。豐-田汽車公司在全球每投資一個同等規模的新的汽車生產廠，至少要比上一個汽車廠的投資額少10%，所以2002年豐-田汽車公司的毛利率是全球汽車行業最高的，達到了8.5%;而通-用只有1.5%。在設計新工廠時，豐-田公司全面考慮了需要‘花錢’的每個環節，包括廠房、設備、生產工藝、布置等。尤其是物流，從原材料到成品，每一個環節都采用科學設計，做到省時節效。據統計，豐-田某一汽車廠的一個螺絲釘從采購進廠到裝配后產品出廠，在廠區里被搬運了25公里。

(2)在設備投資方面，沒有必要追求所謂的名聲，只要合適，能用國產的就不用進口的。比如：某民營油漆公司的設備從國內采購一套花費了200萬元，而一家上市公司從國外采購一套同樣規模的設備卻花了1100萬元。這不是拿股東的錢開玩笑嗎?

(3)設備功能以適用為準，不追求富余功能和豪華性。比如：水泥生產設備的電氣控制系統，應該以能夠適應高溫粉塵環境、故障率低、易操作為主要功能。同樣是日產1000噸水泥的生產線，甘肅某企業投資7000萬元購買設備，而陜西某企業卻投資了13000萬元，電氣控制系統部分采用的是運用于美國航天飛機上的技術。試想一下，在一個水泥生產企業，有用到航天控制那么尖端技術的必要嗎?

(4)進口設備以成熟且易于掌握操作為主，與企業自身的工程師、技術人員、工人的實際操控水平相結合，不宜選擇最先進的、尚未普及的新型設備。這方面失敗的案例數不勝數。某飲料企業購買國外最先進的設備，由于操作技術難度大，企業花了近二年的時間進行調試，最終還是沒有達到其設計產能。

(5)廠房是選擇鋼混磚結構，還是鋼結構?甚至是鋼結構中的輕鋼結構?企業可以通過合理設計，經過可行性論證，采用最合適的用鋼比例結構，減少鋼材用量，從而降低投資金額。

(6)合理利用固定資產租賃業務。不管是短期使用還是長期使用，廠房、設備都可以采取租賃的形式，特別是使用效率不高的設備。比如：大型工程建設用設備就普遍采用租賃的方式。港臺商人在臺灣高速鐵路和香港機場的建設完成后，就將大量使用過的工程機械設備租賃到大陸和泰國使用。這在較發達地區是一種很正常的現象。

(7)及時處理企業閑置資產也是很必要的。這雖然會造成當前的一次性損失，但卻可以為企業帶來現金的回收，增加營運現金流，并減少未來的折舊。

(8)另外，投資設立大型工廠可以根據需要將資金逐步到位，沒有一次投入完畢的必要。因為投資項目容易形成沉沒成本，一旦項目確立并且投資完成，就沒有任何的回頭反復。而分期分批進行資金的投入，還有定期review的可能，保證不發生可能的損失或將已經發生的損失降到最低。諸如**克萊斯勒汽車公司的汽車零部件自制率只有35%，其余均為大-眾配套(OEM)。

國內的**乳業就是采用輕資產結構的典型例子。**公司從零開始，經過4年時間，銷售收入達到20多億。他們的做法就是把有-限的資金投入到與核心技術相關的關鍵設備上;而為其配套需要的500多輛車則全部由配套商自己投資，農民養牛需要的全部資產也由農民自己投入;企業沒有較大的包袱，從而獲得比同行業競爭對手更快的發展。

從固定資產投資的角度，企業需要考慮的相應的戰略管理指標包括：業務與規模的關系、企業內部和外部資源的整合程度、學習帶來的成本降低指標、地理位置選擇指標、供應商管理指標等。

(二)從提高固定資產利用率的角度，增加對固定成本管理的貢獻

眾所周知，在成本結構中，固定成本所占比重越大，固定資產的使用效率對單位制造成本的影響就越大。例如：汽車及零部件行業的固定成本與變動成本的比例大約為10:90;鋼鐵、水泥、園林機械、番茄食品、糖等行業的固定成本與變動成本的比例大約在20:80;果汁飲料的固定成本與變動成本的比例大約在52:48;而自來水行業的固定成本與變動成本的比例大約在98:2。固定資產使用率越高，周轉的越快，企業的獲利能力也就越強。

有這么一個例子，某小型鋼鐵企業雖然設備落后，但盈利能力非常強。經過研究發現，該企業的實際產量超過設計能力的2.2倍，也就是說這家企業一套設備的產量比其他鋼鐵企業二套設備的產量還多，這樣就等于是節約了一套設備的投資。鋼鐵企業平均固定成本與變動成本的比例約為20:80，而這家企業卻達到11:89，單位制造成本比行業平均水平低了90元/噸，而這個貢獻主要來自企業對固定資產的管理。

又比如：番茄醬、糖類等產品的生產季節性很強，一年中只有2-3個月的生產期，在其他時間設備都是閑置的。然而，通過研究開發，培育早熟或晚熟的番茄品種，提前10天開始或延長10天結束生產，就能增加番茄醬產量約1.4萬噸，每噸番茄醬因固定資產折舊而降低的成本約為10元，那么30萬噸的產量就可以降低成本約300萬元。除了閑置設備可以通過各種途徑再利用，依靠生產設備的柔性化也可以提高設備的利用率。上海通-用汽車公司的轎車組裝生產線就是柔性化的，別克君威系列、賽歐系列、GL8商務車系列、以及新車凱越系列都是可以在同樣一條流水線上組裝出來的。

再比如說，通過對某小型汽車零配件企業的模擬，在現有條件不變的情況下，總資產(包括固定資產和流動資產)周轉率加快，利潤的增長率會更快。

從提高固定資產使用效率的角度，企業需要考慮的相應的戰略管理指標包括：生產能力運用模式指標、企業內部組織效率指標、產品開發指標等。

(三)從生產環節的角度，管理和分析固定成本

事實上，從戰略管理方面對固定成本進行分析和核算是比較困難的。傳統的固定成本大多采用本量利、盈虧平衡等分析方法，而且數據不準確，這也是管理會計方法在實際中應用比較少的原因。

固定成本(費用)不僅僅指折舊，由于固定成本在國內是包含在間接成本科目里的，進行傳統成本核算時，往往按照產量被分攤計算了。有些設備即使沒有使用，其折舊也被攤銷在產品成本里，這恰恰掩蓋了產品實際成本的真相，因而容易被忽視，使管理者疏于管理。如果采用作業成本法計算，按照設備的機時、人工將實際成本分配給實際行為或作業上，就能夠彌補這一缺點。

例如，某農業機械生產企業效益逐年下滑，嚴重虧損。按照傳統會計分析，就像大多數企業虧損的理由一樣：市場不景氣、競爭太激烈、原材料漲價、911事件、非典型肺炎、伊拉克戰爭等。但是用作業成本法對制造成本的屬性進行重新核定后，就會發現事實真相。

原來這家企業的根本問題是產品結構不合理，設備利用率太低，生產更換太頻繁，生產準備時間長，單件產品產量小，而產品產值又低，勞動生產率過低而不能彌補相對較高的固定成本，其產品實質就是發達國家首先向發展中國家轉移生產的產品。

從生產環節固定成本的角度，企業需要考慮的相應的戰略管理指標包括產出率指標、計劃外停工的指標、機時占用率指標、生產準備時間和人力、產品合格率指標、采購質量合格率和供應及時率指標等。

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