一、存貨的范圍

存貨的范圍與確認企業的存貨通常包括：原材料、在產品、半成品、產成品、商品、周轉材料、低值易耗品等。《企業所得稅法實施條例》對存貨的定義建立在會計規定的基礎上。因為新會計準則確認固定資產的標準與《實施條例》相同，所以會計與稅法確認存貨的范圍基本相同。

二、存貨的初始計量

(一)一般情形

企業會計準則：在會計處理上，存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。存貨的采購成本，包括購買價款、相關稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。存貨的加工成本，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造費用。制造費用，是指企業為生產產品和提供勞務而發生的各項間接費用。企業應當根據制造費用的性質，合理地選擇制造費用分配方法。在同一生產過程中，同時生產兩種或兩種以上的產品，并且每種產品的加工成本不能直接區分的，其加工成本應當按照合理的方法在各種產品之間進行分配。存貨的其他成本，是指除采購成本、加工成本以外的，使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他支出。投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。

《實施條例》：存貨以歷史成本為計稅基礎。前款所稱歷史成本，是指企業取得該項資產時實際發生的支出。(一)通過支付現金方式取得的存貨，以購買價款和支付的相關稅費為成本;(二)通過支付現金以外的方式取得的存貨，以該存貨的公允價值和支付的相關稅費為成本;(三)生產性生物資產收獲的農產品，以產出或者采收過程中發生的材料費、人工費和分攤的間接費用等必要支出為成本。

差異分析：會計與稅法對于存貨的初始計量基本上沒有差異。需要說明的是，《企業會計準則第1號——存貨》應用指南指出，商品流通企業采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發生時直接計入當期損益。因為《實施條例》沒有規定進貨費用可以直接進入當期損益，這種情形下，存貨的會計成本與計稅成本是否形成差異，需要稅法進一步明確。對于非貨幣性交易形成的存貨(參見本博2011年所得稅算專題六：非貨幣性資產交換會計與稅法差異分析);企業重組形成的存貨其計稅成本與會計成本之間的差異，本博另行討論。

(二)盤盈的存貨

盤盈的存貨按重置完全成本作為入賬價值，會計處理上沖減當期管理費用，稅務處理上要作為其他收入計入應稅收入。雖然會計與稅法的處理方式不同，但是會計與稅法都規定計入當期損益，因此會計與稅法實質上不存在差異。

(三)接受投資的存貨

企業會計準則規定，投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，如果合同或協議約定價值不公允，應按公允價值確定。因為會計對接受投資的存貨采用了公允價值計量原則，所以會計與稅法不存在差異。

三、存貨的后續計量

企業會計準則規定，企業應當采用先進先出法、加權平均法或者個別計價法確定發出存貨的實際成本。《實施條例》規定，企業使用或者銷售的存貨的成本計算方法，可以在先進先出法、加權平均法、個別計價法中選用一種。計價方法一經選用，不得隨意變更。目前會計與稅法均取消了后進先出法，因此兩者對于存貨發出的成本結轉方法基本一致。需要說明的是，如果稅法確認銷售收入的標準與會計不一致，那么根據配比原則，會計確認的銷售成本也要進行相應的納稅調整，此時相關存貨的計稅成本與會計成本將產生差異。

四、存貨的期末計量

例1：2008年12月31日，A公司某項存貨的賬面價值為300萬元，由于市場價格下跌，該項存貨的預計可變現凈值為200萬元，應計提存貨跌價準備100萬元。A公司賬務處理如下：

借：資產減值損失——存貨減值損失1000000

貸：存貨跌價準備1000000

企業會計準則規定：資產負債表日，存貨應當按照成本與可變現凈值孰低計量。存貨成本高于其可變現凈值的，應當計提存貨跌價準備，計入當期損益。

稅法規定：《企業所得稅法》規定，未經核定的準備金支出，在計算應納稅所得額時，不得扣除。《實施條例》規定，企業所得稅法所稱未經核定的準備金支出，是指不符合國務院財政、稅務主管部門規定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出。《實施條例》同時規定，企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該資產的計稅基礎。

差異分析：A公司發生的資產減值損失不得在稅前扣除，應調增應納稅所得額100萬元，該項存貨會計成本為200萬元，計稅成本仍為300萬元。

例2：接例1，2009年6月30日，該項存貨的市場價值有所上升，使其可變現凈值上升為260萬元，應轉回存貨跌價準備60萬元(260-200)。A公司賬務處理如下：

借：存貨跌價準備600000

貸：資產減值損失——存貨減值損失600000

差異分析：A公司轉回存貨跌價準備會增加利潤，因此應當相應調減應納稅所得額60萬元。該項存貨的會計成本變為260萬元，而計稅成本仍為300萬元。

例3：接例2，2009年9月2日，A公司將該項存貨全部出售，取得不含稅收入290萬元。A公司賬務處理如下：

借：銀行存款3393000[2900000×(1+17%)]

貸：主營業務收入2900000

應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)493000

借：主營業務成本2600000

存貨跌價準備400000

貸：庫存商品3000000

差異分析：A公司轉銷減值準則會增加利潤，因此應當相應調減應納稅所得額400000元。至此，A公司因計提存貨跌價準備發生的暫時性差異已經全部轉回。(100-60-40=0)。

需要說明的是，實踐中企業可能對多項存貨計提跌價準備，如果就單項存貨進行納稅調整會比較麻煩。因此，企業可按以下簡易方法進行納稅調整：如果存貨跌價準備的年末余額大于年初余額，則應當就其差額調增應納稅所得額，如果存貨跌價準備的年末余額小于年初余額，則應當就其差額調減應納稅所得額。

企業增提存貨跌價準備會減少利潤，但應當相應調增應納稅所得額，企業減提存貨跌價準備會增加利潤，但應當相應調減應納稅所得額。因此，企業增提、轉回或者轉銷存貨跌價準備，對企業所得稅應納稅所得額均不產生影響。

五、發生永久或實質性損害

企業會計準則規定，企業發生的存貨毀損，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。存貨盤虧造成的損失，應當計入當期損益。稅法規定企業的財產損失須經主管稅務機關審批后方可在稅前扣除。如果主管稅務機關審批后不同意在稅前扣除，或者允許稅前扣除的金額小于企業會計確認的損失，那么會計與稅法將形成永久性差異。

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